Insofern der Gewinn einer GmbH nicht entsprechend der Beteiligungsverhältnisse ausgeschüttet wird, liegt Inkongruenz vor. Hierbei geht man von nominellen Beteiligungen aus. der § 29 Abs. 3 Satz 2 GmbHG lässt zu, dass im Gesellschaftsvertrag ein anderer Maßstab zur Verteilung festgesetzt werden kann. Die Finanzverwaltung verlangt auf dieser Grundlage in der GmbH-Satzung, dass eine sogenannte Öffnungsklausel auf Grundlage des GmbH Gesetzes notariell enthalten ist. Sodann erkennt die Finanzverwaltung an, dass mit Zustimmung der beeinträchtigten Gesellschafter oder einstimmig über eine von der satzungsmäßigen Regelung abweichende Gewinnverteilung beschlossen werden kann. Hierzu ist die in der Satzung bestimmte Mehrheit für den Beschluss Voraussetzung. Geprüft wird, ob nach § 42 AO ein Gestaltungsmissbrauch vorliegt. Dieser dürfte nicht vorliegen, wenn für die vom gesetzlichen Verteilungsschlüssel abweichende Gewinnverteilung beachtliche wirtschaftliche und vernünftige außersteuerliche Gründe nachgewiesen werden können. Hier gilt die Einzelfallbetrachtung. Schädlich dürfte sein, wenn die Gewinnabrede nur kurzzeitig gilt oder wiederholt geändert wird. Des Weiteren dürfte schädlich sein, wenn die Gewinnverteilung aus steuerlicher Überlegung erfolgt. Zum Beispiel, wenn Mutter und Tochter (Studentin) an einer GmbH beteiligt sind und die Tochter eine 100 %ige Gewinnausschüttung erhält, wobei hier die Einkommensteuerprogression der Tochter ausgenützt wird. Das Gleiche dürfte zutreffen, wenn bei zwei Gesellschaftern einer Kapitalgesellschaft die Gewinnausschüttung auf nur einen Gesellschafter entfällt, der aus weiteren Einkünften verrechenbare Verluste hat, etwa aus hohen Erhaltungsaufwendungen bei Vermietung und Verpachtung.
Ein BFH Urteil aus September 2021 hat eine gespaltene Gewinnausschüttung, bei der nur einem Gesellschafter die Gewinne zugeflossen waren, dem anderen allerdings nur eine Gutschrift ohne Ausschüttungsbelastung auf einem Rücklagenkonto erfolgt ist, versagt.
Nicht beurteilt wurde bisher, ob die inkongruente Gewinnausschüttung zwingend in der Satzung der GmbH geregelt sein muss.
Joachim Schramm
Vorsitzender der Steuerpolitischen Kommission Berlin
Die Familienunternehmer
